Sentencia del Pleno del Tribunal Constitucional
de 11 de mayo de 2017 (D. Andrés Ollero Tassara).
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1. El Juzgado de lo
Contencioso-Administrativo núm. 1 de Jerez de la Frontera ha planteado una
cuestión inconstitucionalidad en relación con el art. 107 del texto refundido
de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto
Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (en adelante, LHL), por posible infracción
del principio de capacidad económica (art. 31.1 CE).
Antes de entrar a dar respuesta a la
duda que se plantea en el presente proceso constitucional hemos de precisar
que, como señala el Abogado del Estado, aun cuando se cuestiona por el órgano
judicial el art. 107 LHL en su totalidad, en la medida en que la liquidación impugnada
en el proceso a quo deriva de la transmisión onerosa de unos terrenos, deben
quedar fuera del objeto las letras b), c) y d) de su apartado 2. En ellas se
acogen las reglas para la determinación del valor de terreno en la constitución
y transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio [letra b)]; en
la constitución o transmisión del derecho a elevar una o más plantas sobre un
edificio o terreno, o del derecho de realizar la construcción bajo suelo sin
implicar la existencia de un derecho real de superficie [letra c)]; y en las
expropiaciones forzosas [letra d)].
En consecuencia, al no ser de
aplicación al supuesto de hecho del que trae causa el presente proceso
constitucional, dado que el órgano judicial no ha fundado su aplicabilidad ni tampoco
la medida en la que la decisión del proceso a quo depende de la validez de los
apartados b), c) y d) del art. 107.2 LHL, estos deben quedar excluidos del
objeto de la cuestión.
2. Considera el Juzgado de lo
Contencioso-administrativo núm. 1 de Jerez de la Frontera que la ley atribuye,
en todo caso, un resultado positivo (un incremento de valor) por la aplicación
de unas reglas de determinación de la base imponible que no pueden dejar de
aplicarse (dado su carácter imperativo), no contemplando la posible existencia
de una minusvaloración al momento de la transmisión de los inmuebles. Con ello
estaría haciendo depender la prestación tributaria de situaciones que no son
expresivas de capacidad económica y, en consecuencia, sometiendo a tributación
manifestaciones de riqueza no ya potenciales, sino inexistentes o ficticias.
El Abogado del Estado sostiene, sin
embargo, que se confunde el "valor real" con el "valor
catastral", pues el tributo no pretende gravar incrementos reales, al
haber optado el legislador por calcular el incremento de valor derivado de la
transmisión de un bien inmueble de naturaleza urbana de forma objetiva, sin
atender a las circunstancias del caso concreto. Esto permite que incluso quien
transmita un inmueble por un precio inferior al de adquisición, habiendo
obtenido una pérdida económica, tenga un incremento de valor sometido a
tributación. A su juicio, la circunstancia de que con la transmisión se
evidencie una minusvalía, no convierte al tributo en contrario al principio de
capacidad económica del art. 31.1 CE y, por tanto, en inconstitucional; porque
con el hecho mismo de la transmisión se pone de manifiesto una capacidad
económica susceptible de gravamen.
El Fiscal General del Estado, con
fundamento en las SSTC 26/2017, de 16 de febrero, y 37/2017, de 1 de marzo,
relativas a los arts. 1, 4 y 7.4, respectivamente, de las Normas Forales
16/1989, de 5 de julio, y 46/1989, de 19 de julio, reguladoras del Impuesto
sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana en los
Territorios Históricos de Gipuzkoa y Álava, considera que debe declararse la
inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, 107.2 a) y 110.4 LHL,
"únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de
inexistencia de incremento de valor"; habida cuenta que la redacción de
los preceptos ahora cuestionados es idéntica a la declarada inconstitucional en
aquellas Sentencias.
3. Como señala el Fiscal General del
Estado, sobre una duda de constitucionalidad sustancialmente idéntica a la
ahora planteada nos hemos pronunciado recientemente en las SSTC 26/2017 y
37/2017. En estas Sentencias llegamos a la conclusión de que el tratamiento que
otorgaban las citadas Normas Forales «a los supuestos de no incremento o,
incluso, de decremento, en el valor de los terrenos de naturaleza urbana,
carecía de toda justificación razonable, al imponer a los sujetos pasivos del
impuesto la obligación de soportar la misma carga tributaria que correspondía a
las situaciones de incrementos derivados del paso del tiempo, con lo que se
estaban sometiendo a tributación situaciones de hecho inexpresivas de capacidad
económica en contra del principio garantizado en el art. 31.1 CE» (SSTC
26/2017, FJ 3; y 37/2017, FJ 3).
En efecto, declaramos en una y otra
Sentencia que, siendo constitucionalmente admisible que «el legislador
establezca impuestos que, sin desconocer o contradecir el principio de
capacidad económica, estén orientados al cumplimiento de fines o a la
satisfacción de intereses públicos que la Constitución preconiza o garantiza»,
bastando con que «dicha capacidad económica exista, como riqueza o renta real o
potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al
crear el impuesto, para que aquél principio constitucional quede a salvo», ello
debe hacerse sin que en ningún caso pueda «establecer un tributo tomando en
consideración actos o hechos que no sean exponentes de una riqueza real o
potencial, o, lo que es lo mismo, en aquellos supuestos en los que la capacidad
económica gravada por el tributo sea, no ya potencial, sino inexistente,
virtual o ficticia» (SSTC 26/2017, FJ 3; y 37/2017, FJ 3). Por esta razón
precisamos a renglón seguido que, aun cuando «es plenamente válida la opción de
política legislativa dirigida a someter a tributación los incrementos de valor
mediante el recurso a un sistema de cuantificación objetiva de capacidades
económicas potenciales, en lugar de hacerlo en función de la efectiva capacidad
económica puesta de manifiesto», sin embargo, «una cosa es gravar una renta potencial
(el incremento de valor que presumiblemente se produce con el paso del tiempo
en todo terreno de naturaleza urbana) y otra muy distinta es someter a
tributación una renta irreal» (STC 26/2017, FJ 3).
Resulta, entonces, que aun cuando de
conformidad con su regulación normativa, el objeto del impuesto analizado es el
"incremento de valor" que pudieran haber experimentado los terrenos
durante un intervalo temporal dado, que se cuantifica y somete a tributación a
partir del instante de su transmisión, el gravamen, sin embargo, no se anuda
necesariamente a la existencia de ese "incremento" sino a la mera
titularidad del terreno durante un período de tiempo computable que oscila
entre uno (mínimo) y veinte años (máximo). Por consiguiente, basta con ser
titular de un terreno de naturaleza urbana para que se anude a esta
circunstancia, como consecuencia inseparable e irrefutable, un incremento de
valor sometido a tributación que se cuantifica de forma automática, mediante la
aplicación al valor que tenga ese terreno a efectos del impuesto sobre bienes
inmuebles al momento de la transmisión, de un porcentaje fijo por cada año de
tenencia, con independencia no sólo del quantum real del mismo, sino de la
propia existencia de ese incremento (SSTC 26/2017, FJ 3; y 37/2017, FJ 3). Sin
embargo, parece claro que la circunstancia de que el nacimiento de la
obligación tributaria se hiciese depender, entonces y también ahora, de la
transmisión de un terreno, «podría ser una condición necesaria en la
configuración del tributo, pero, en modo alguno, puede erigirse en una
condición suficiente en un tributo cuyo objeto es el "incremento de
valor" de un terreno. Al hecho de esa transmisión hay que añadir, por
tanto, la necesaria materialización de un incremento de valor del terreno,
exponente de una capacidad económica real o, por lo menos, potencial. Sin
embargo, cuando no se ha producido ese incremento en el valor del terreno
transmitido, la capacidad económica pretendidamente gravada deja de ser
potencial para convertirse en irreal o ficticia, violándose con ello el
principio de capacidad económica (art. 31.1 CE)» (STC 37/2017, FJ 3).
Enjuiciando aquella regulación foral
consideramos que «los preceptos cuestionados fingen, sin admitir prueba en
contrario, que por el solo hecho de haber sido titular de un terreno de
naturaleza urbana durante un determinado período temporal (entre uno y veinte
años), se revela, en todo caso, un incremento de valor y, por tanto, una
capacidad económica susceptible de imposición, impidiendo al ciudadano cumplir
con su obligación de contribuir, no de cualquier manera, sino exclusivamente
"de acuerdo con su capacidad económica" (art. 31.1 CE)». De esta
manera, al establecer el legislador la ficción de que ha tenido lugar un
incremento de valor susceptible de gravamen al momento de toda transmisión de
un terreno por el solo hecho de haberlo mantenido el titular en su patrimonio
durante un intervalo temporal dado, soslayando aquellos supuestos en los que no
se haya producido ese incremento, «lejos de someter a tributación una capacidad
económica susceptible de gravamen, les estaría haciendo tributar por una
riqueza inexistente, en abierta contradicción con el principio de capacidad
económica del citado art. 31.1 CE» (SSTC 26/2017, FJ 3; y 37/2017, FJ 3). No
hay que descuidar que «la crisis económica ha convertido lo que podía ser un
efecto aislado ‒la inexistencia de incrementos o la generación de decrementos‒
en un efecto generalizado, al que necesariamente la regulación normativa del
impuesto debe atender», pues las concretas disfunciones que genera vulneran
«las exigencias derivadas del principio de capacidad económica» (SSTC 26/2017,
FJ 4; y 37/2017, FJ 4).
Por las mismas razones debemos
concluir aquí que el tratamiento que los preceptos cuestionados de la LHL
otorgan a los supuestos de no incremento, o incluso de decremento, en el valor
de los terrenos de naturaleza urbana, gravan una renta ficticia en la medida en
que, al imponer a los sujetos pasivos del impuesto la obligación de soportar la
misma carga tributaria que corresponde a las situaciones de incrementos
derivados del paso del tiempo, está sometiendo a tributación situaciones de
hecho inexpresivas de capacidad económica, lo que contradice frontalmente el
principio de capacidad económica que garantiza el art. 31.1 CE. En
consecuencia, los preceptos cuestionados deben ser declarados
inconstitucionales, aunque solo en la medida en que no han previsto excluir del
tributo las situaciones inexpresivas de capacidad económica por inexistencia de
incrementos de valor (SSTC 26/2017, FJ 3; y 37/2017, FJ 3).
4. No salva la conclusión alcanzada
anteriormente ninguna de las dos medidas invocadas por el Abogado del Estado
que los Ayuntamientos podrían adoptar de conformidad con la normativa
reguladora del impuesto: de un lado, la reducción de valor catastral en hasta
un 60 por 100 durante los cinco años siguientes a su revisión; de otro, la
actualización, incluso a la baja, de los valores catastrales.
a) Es cierto que los Ayuntamientos
pueden reducir el valor catastral de los bienes inmuebles que hubiesen sido
objeto de modificación como consecuencia de un procedimiento de valoración
colectiva de carácter general, con carácter potestativo, hasta en un 60 por
100, provocando con ello, como efecto inmediato, una reducción del importe del
tributo cuestionado. En este sentido, el art. 107.3 LHL autoriza a los
Ayuntamientos a introducir -con carácter potestativo- una reducción de hasta el
60 por 100 en el valor catastral del terreno cuando se haya modificado como
consecuencia de un procedimiento de valoración colectiva de carácter general
(esa misma reducción era obligatoria hasta el año 2012; el art. 4 del Real
Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, la convirtió en potestativa).
De acuerdo a lo anterior, no sólo en
aquellos supuestos en los que los Ayuntamientos no hayan previsto aquella
reducción no quedaría sanada la situación que se considera inconstitucional,
sino que también en aquellos otros en los que eventualmente hubieran podido
prever la citada reducción, lo único que se estaría consiguiendo, caso de no
estimarse un incremento, sería aminorar su importe, pero no evitarlo, lo que en
modo alguno sanaría la vulneración del principio de capacidad económica del
art. 31.1 CE.
b) También es cierto que los valores
catastrales (los que sirven para la determinación del incremento de valor
sometido a tributación) pueden ser objeto de una actualización, incluso a la
baja, por aplicación de los coeficientes previstos en las leyes de presupuestos
generales, consiguiéndose con ello, eventualmente, la reducción del importe del
tributo cuestionado. En efecto, siendo consciente el legislador estatal de que
las circunstancias del mercado inmobiliario han cambiado como consecuencia de
la crisis económica y, por tanto, de que los valores catastrales a partir de
los cuales se determina el incremento del valor sometido a tributación se han
visto afectados negativamente, introdujo -desde el ejercicio 2014- la
posibilidad de aplicar unos coeficientes de actualización del valor catastral
que no sólo sirven, en unos casos, para aumentarlo, sino también, en otros
supuestos, para reducirlo. A diferencia de lo que venía sucediendo hasta el año
2013, cuando se aplicaba un único coeficiente de actualización del valor
catastral de los bienes inmuebles, el art. 16 de la Ley 16/2012, de 27 de
diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la
consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica,
dio nueva redacción al art. 32 del texto refundido de la Ley del Catastro
Inmobiliario, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo,
para prever la posibilidad de actualizar los valores catastrales de los bienes
inmuebles urbanos, a petición de los Ayuntamientos, siempre que se hubiesen
puesto de manifiesto diferencias sustanciales entre los valores de mercado y
los que sirvieron de base para la determinación de los valores catastrales
vigentes, y siempre que hubiesen transcurrido al menos cinco años desde la
entrada en vigor de los valores catastrales derivados del anterior
procedimiento de valoración colectiva de carácter general.
Tradicionalmente se vino aplicando
un único coeficiente de actualización del valor catastral de los bienes
inmuebles. Sin embargo, tras la modificación operada por el art. 16 de la Ley
16/2012, de 27 de diciembre, la ley de presupuestos generales del Estado ha
venido introduciendo unos coeficientes de actualización de los valores
catastrales para su adecuación con el mercado inmobiliario, que pueden ser al
alza o a la baja. La reducción prevista en las diferentes leyes de presupuestos
para aquellos inmuebles cuyas ponencias de valores fueron aprobadas a partir
del año 2005 intenta adecuar el valor catastral al valor del mercado
inmobiliario, a efectos del impuesto sobre bienes inmuebles. De esta manera, en
la medida que el valor catastral que tiene asignado el terreno al momento del
devengo es el parámetro fundamental para determinar el incremento de valor que
ha experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años (art. 107 LHL), no
cabe duda de que la actualización de aquel valor, cuando lo sea a la baja,
mediante la aplicación del coeficiente previsto en la correspondiente ley de
presupuestos generales del Estado (en el caso de que el Ayuntamiento lo haya
solicitado a la Dirección General del Catastro), provocará como consecuencia
inmediata la reducción de la base imponible (incremento de valor) en el
impuesto controvertido. Sin embargo, la reducción del incremento imputable al
obligado tributario, en el supuesto de no estimarse un incremento, nuevamente
solo serviría para minorar su importe, pero no para evitarlo, en abierta
contradicción con el principio de capacidad económica del art. 31.1 CE.
5. Antes de pronunciar el fallo al
que conduce la presente Sentencia, deben efectuarse una serie de precisiones
últimas sobre su alcance:
a) El impuesto sobre el incremento
del valor de los terrenos no es, con carácter general, contrario al Texto
Constitucional, en su configuración actual. Lo es únicamente en aquellos
supuestos en los que somete a tributación situaciones inexpresivas de capacidad
económica, esto es, aquellas que no presentan aumento de valor del terreno al
momento de la transmisión. Deben declararse inconstitucionales y nulos, en
consecuencia, los arts. 107.1 y 107.2 a) LHL, «únicamente en la medida en que
someten a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica» (SSTC
26/2017, FJ 7; y 37/2017, FJ 5).
b) Como apunta el Fiscal General del
Estado, aunque el órgano judicial se ha limitado a poner en duda la
constitucionalidad del art. 107 LHL, debemos extender nuestra declaración de
inconstitucionalidad y nulidad, por conexión (art. 39.1 LOTC) con los arts.
107.1 y 107.2 a) LHL, al art. 110.4 LHL, teniendo en cuenta la íntima relación
existente entre este último citado precepto y las reglas de valoración
previstas en aquellos, cuya existencia no se explica de forma autónoma sino
solo por su vinculación con aquel, el cual «no permite acreditar un resultado
diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que
contiene» [SSTC 26/2017, FJ 6; y 37/2017, FJ 4 e)]. Por consiguiente, debe
declararse inconstitucional y nulo el art. 110.4 LHL, al impedir a los sujetos
pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de
capacidad económica (SSTC 26/2017, FJ 7; y 37/2017, FJ 5).
c) Una vez expulsados del
ordenamiento jurídico, ex origine, los arts. 107.2 y 110.4 LHL, en los términos
señalados, debe indicarse que la forma de determinar la existencia o no de un
incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo
corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa, a partir
de la publicación de esta Sentencia, llevando a cabo las modificaciones o adaptaciones
pertinentes en el régimen legal del impuesto que permitan arbitrar el modo de
no someter a tributación las situaciones de inexistencia de incremento de valor
de los terrenos de naturaleza urbana (SSTC 26/2017, FJ 7; y 37/2017, FJ 5).
FALLO:
En atención a todo lo expuesto, el
Tribunal Constitucional, POR LA AUTORIDAD QUE LE CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA
NACIÓN ESPAÑOLA,
Ha decidido
Estimar la cuestión de
inconstitucionalidad núm. 4864-2016 y, en consecuencia, declarar que los arts.
107.1, 107.2 a) y 110.4, todos ellos del texto refundido de la Ley Reguladora
de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5
de marzo, son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que
someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor.
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